股权资本成本会计
概述
作用
2.股权资本成本会计的建立有利于协调财务会计与管理会计。尽管在财务会计中并未确认全部资本的成本,但管理会计早已认识到财务会计片面确认债务资本成本的局限性, 并在决策分析中考虑了全部的资本成本。例如企业在进行购买一项资产的决策时, 一个最普通的方法是不仅要考虑该资产本身的成本, 而且还要考虑用于购买该资产的资本的成本; 在制定销售价格时, 许多公司也将制造产品过程中所耗用的资本的成本考虑在内; 在长期投资决策时,企业经常采用内含报酬率法, 而内含报酬率就是一种资金成本, 它既包括债务资本的成本, 也包括股权资本的成本。当前, 在传统财务会计的作用下,很多人不认为股权资本成本是一项真正的成本, 但当进行有关决策时, 他们又会清醒地知道若不花费代价, 股权资本是不可能获得的。当股权资本成本会计引入后, 人们对这一矛盾的认识也就清晰了。
计量确认
股权资本成本的确认应和资本的使用量及使用时间相结合,即使用多少资本确认多少成本,使用时间长短和资本成本多少相结合,何时使用何时确认。
会计处理
当计算应计的股权资本成本(即占用股权资本金额×占用时间×资本社会平均成本率)时,作会计分录:
借:财务费用——股权资本利息 (或在建工程——× ×工程——股权资本成本)
贷:应付股权资本成本
将股权资本成本以股利等形式分给各股东时,作会计分录:
借:应付股权资本成本
贷:银行存款等
财务费用、固定资产计价和折旧计算等的处理和现行会计制度规定一致,只是内容中包括了股权资本成本部分。
协调问题
税法规定,债权资本成本(借款利息)是应纳税所得额的扣除项目。股权资本成本则不能扣除,从全社会来看,这是正确的。因为:第一,企业支付给金融机构的利息在本企业作了税前扣除,但是金融机构却作为收入计算,照样要交纳所得税(只是在企业和金融机构税率不一致时有所差异);第二,如果股东不把股权资本投入到某企业而用于其他用途(如存入银行),其收益(如利息)也应纳所得税,所以在这方面税法是正确的,也是不可能更改的。但是我们在作上面所述会计处理时,则把股权资本成本计入了成本费用,成为企业利润的扣减项目。笔者认为,要解决这一问题,只需使用“应付税款法”即可,在计算应纳税所得额时,在利润的基础上加上计人财务费用的股权资本成本和通过折旧转移进成本费用中的股权资本成本,即:
应纳税所得额=利润+财务费用中的股权资本成本+折旧中的股权资本成本其中:财务费用中的股权资本成本可以通过前述“财务费用——股权资本利息(或成本)”二级科目取得,折旧中的股权资本成本可以通过前述“累计折旧——股权资本成本”二级科目取得。
(二)与有关基金计提制度相协调
现行制度规定:企业提取盈余公积和公益金的基数是企业弥补亏损后的税后利润,这里的利润是指未扣抵股权资本成本的利润,如按前面的会计处理,利润中扣抵了股权资本成本,使企业提取各基金的基数减少而少提基金,解决方法有二:一是参照前面应纳税所得额计算方法调整基数,即:提取盈余公积和公益金的基数=弥补亏损后的税后利润+财务费用中的股权资本成本+折旧中的股权资本成本;二是调整计提比例。[1]
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