期后事项审计

一、期后事项的含义
　　期后事项是指资产负债表日至审计报告日之间发生的事项以及审计报告日后发现的事实。二、期后事项的种类

(一)资产负债表日后调整事项

　　如果这类期后事项的金额重大，应提请被审汁单位对本期财务报表及相关的账户金额进行调整。诸如：
　　1．资产负债表日后诉讼案件结案，法院判决证实了企业在资产负债表日已经存在现时义务，需要调整原先确认的与该诉讼案件相关的预计负债，或确认一项新负债。
　　2．资产负债表日后取得确凿证据，表明某项资产在资产负债表日发生了减值或者需要调整该项资产原先确认的减值金额。
　　3．资产负债表日后进一步确定了资产负债表日前购入资产的成本或售出资产的收入。
　　4．资产负债表日后发现了财务报表舞弊或差错。

(二)资产负债表日后非调整事项

　　被审计单位在资产负债表日后发生的，需要在财务报表上披露而非调整的事项通常包括：
　　1．资产负债表日后发生重大诉讼、仲裁、承诺。
　　2．资产负债表日后资产价格、税收政策、外汇汇率发生重大变化。
　　3．资产负债表日后因自然灾害导致资产发生重大损失。
　　4．资产负债表日后发行股票和债券以及其他巨额举债。
　　5．资产负债表日后资本公积转增资本。
　　6．资产负债表日后发生巨额亏损。
　　7．资产负债表日后发生企业合并或处置子公司。
　　8．资产负债表日后企业利润分配方案中拟分配的以及经审议批准宣告发放的股利或利润。

三、不同时段期后事项及CPA责任划分

（一）主动识别第一时段期后事项

　　资产负债表日至审计报告日之间发生的期后事项属于第一时段期后事项。对于这一时段的期后事项，注册会计师负有主动识别的义务，应当设计专门的审计程序来识别这些期后事项，并根据这些事项的性质判断其对财务报表的影响，进而确定是进行调整，还是披露。
　　在实施了相应的审计程序后，如果知悉对财务报表有重大影响的期后事项，注册会计师应当考虑这些事项在财务报表中是否得到恰当的会计处理或予以充分披露。
　　如果所知悉的期后事项属于调整事项，注册会计师应当考虑被审计单位是否已对财务报表作出适当的调整。如果所知悉的期后事项属于非调整事项，注册会计师应当考虑被审计单位是否在财务报表附注中予以充分披露。

（二）被动识别第二时段期后事项

　　在审计报告日后，注册会计师没有责任针对财务报表实施审计程序或进行专门查询。审计报告日后至财务报表报出日前发现的事实属于“第二时段期后事项”，注册会计师针对被审计单位的审计业务已经结束，要识别可能存在的期后事项比较困难，因而无法承担主动识别第二时段期后事项的审计责任。但是，在这一阶段，被审计单位的财务报表并未报出，管理层有责任将发现的可能影响财务报表的事实告知注册会计师。因此，本准则第十条进一步指出，在审计报告日至财务报表报出日期间，管理层有责任告知注册会计师可能影响财务报表的事实。当然，注册会计师还可能从媒体报道、举报信或者证券监管部门告知等途径获悉影响财务报表的期后事项。
　　在审计报告日后至财务报表报出日前，如果知悉可能对财务报表产生重大影响的事实，注册会计师应当考虑是否需要修改财务报表，并与管理层讨论，同时根据具体情况采取适当措施。
　　如果注册会计师认为期后事项的影响足够重大，确定需要修改财务报表的，也还需要根据管理层是否同意修改财务报表，或审计报告是否已经提交等具体情况采取适当措施。
　　1．管理层修改财务报表时的处理
　　如果管理层修改了财务报表，注册会计师应当根据具体情况实施必要的审计程序。此时，注册会计师需要获取充分、适当的审计证据，以验证管理层根据期后事项所作出的财务报表调整或披露是否符合企业会计准则和相关会计制度的规定。例如，被审计单位在财务报表报出日前取得了法院关于诉讼赔偿案的最终判决，因此，管理层根据企业会计准则的相关规定，将应支付的该笔赔偿款反映于财务报表中。在这种情况下，注册会计师就应当实施与预计负债相关的审计程序。
　　由于管理层修改了财务报表，注册会计师除了根据具体情况实施必要的审计程序外，还要针对修改后的财务报表出具新的审计报告和索取新的管理层声明书。新的审计报告日期不应早于董事会或类似机构批准修改后的财务报表的日期。
　　由于审计报告日的变化，注册会计师应当将用以识别期后事项的审计程序（即本准则第五条至第七条规定的审计程序）延伸至新的审计报告日，以避免重大遗漏。
　　2．管理层不修改财务报表且审计报告未提交时的处理
　　如果注册会计师认为应当修改财务报表而管理层没有修改，并且审计报告尚未提交给被审计单位，注册会计师应当按照《中国注册会计师审计准则第1502号——非标准审计报告》的规定，出具保留意见或否定意见的审计报告。
　　3．管理层不修改财务报表且审计报告已提交时的处理
　　如果注册会计师认为应当修改财务报表而管理层没有修改，并且审计报告已提交给被审计单位，注册会计师应当通知治理层不要将财务报表和审计报告向第三方报出。
　　如果财务报表仍被报出，注册会计师应当采取措施防止财务报表使用者信赖该审计报告。例如，针对上市公司，注册会计师可以利用证券传媒，刊登必要的声明，防止使用者信赖审计报告。注册会计师采取的措施取决于自身的权利和义务以及所征询的法律意见。

（三）没有义务识别第三时段的期后事项

　　在财务报表报出后，注册会计师没有义务针对财务报表作出查询。财务报表报出日后发现的事实属于第三时段期后事项，注册会计师没有义务针对财务报表作出查询。但是，并不排除注册会计师通过媒体等其他途径获悉可能对财务报表产生重大影响的期后事项的可能性。
　　在财务报表报出后，如果知悉在审计报告日已存在的、可能导致修改审计报告的事实，注册会计师应当考虑是否需要修改财务报表，并与管理层进行讨论。同时，注册会计师还需要根据管理层是否修改财务报表、是否采取必要措施确保所有收到原财务报表和审计报告的人士了解这一情况、是否临近公布下一期财务报表等具体情况采取适当措施。
　　应当予以指出的是，需要注册会计师在知悉后采取行动的第三时段期后事项是有严格限制的：（1）这类期后事项应当是在审计报告日已经存在的事实；（2）该事实如果被注册会计师在审计报告日前获知，可能影响审计报告。只有同时满足这两个条件，注册会计师才需要采取行动。
　　1．管理层修改财务报表时的处理。如果管理层修改了财务报表，注册会计师应当采取如下必要的措施。
　　（1）实施必要的审计程序。
　　例如，查阅法院判决文件、复核会计处理或披露事项，确定管理层对财务报表的修改是否恰当。
　　（2）复核管理层采取的措施能否确保所有收到原财务报表和审计报告的人士了解这一情况。
　　在修改了财务报表的情况下，管理层应当采取恰当措施（如上市公司可以在证券类报纸、网站刊登公告，重新公布财务报表和审计报告），让所有收到原财务报表和审计报告的人士了解这一情况。注册会计师需要对这些措施进行复核，判断它们是否能达到这样的目标。例如，上市公司管理层刊登公告的媒体是否是中国证券监督管理委员会指定的媒体，若仅刊登在其注册地的媒体则异地的使用者可能无法了解这一情况。
　　（3）针对修改后的财务报表出具新的审计报告。
　　新的审计报告应当增加强调事项段，提请财务报表使用者注意财务报表附 注中对修改原财务报表原因的详细说明，以及注册会计师出具的原审计报告。新的审计报告日期不应早于董事会或类似机构批准修改后的财务报表的日期。相应地，注册会计师应当将用以识别期后事项的审计程序（即本准则第五条至第七条规定的审计程序）延伸至新的审计报告日，以避免重大遗漏。
　　2．管理层未采取任何行动时的处理。
　　如果管理层既没有采取必要措施确保所有收到原财务报表和审计报告的人士了解这一情况，又没有在注册会计师认为需要修改的情况下修改财务报表，注册会计师应当采取措施防止财务报表使用者信赖该审计报告，并将拟采取的措施通知治理层。通常，针对上市公司客户，注册会计师可以考虑在中国证券监督管理委员会指定的媒体上刊登公告，指出审计报告日已存在的、对已公布的财务报表存在重大影响的事项及其影响注册会计师决定采取的具体措施取决于自身的权利和义务以及所征询的法律意见。
　　3．临近公布下一期财务报表时的处理。
　　如果知悉此类期后事项时，已临近公布下一期财务报表或下一期财务报表已编制完成，且能够在下一期财务报表中进行充分披露，注册会计师应当根据法律法规的规定确定是否仍有必要提请被审计单位修改财务报表，并出具新的审计报告。